Gayrimenkuller ve bu nitelikteki mal ve hakların satışından doğan kazançların vergilendirilmesi-I

I- GİRİŞ

Bireylerin kendi kişisel servetleri kapsamında yer alan, bir başka deyişle bir ticari, zirai işletmeye dahil olmayan taşınmazlarını satmaları halinde, satış kazancının vergiye tabi olması için iktisap tarihi ile satış tarihi arasında geçen sürenin beş yıldan az olması gerekmektedir. Eğer beş yılık süre geçmemişse satış kazancı “değer artış kazancı” olarak gelir vergisine tabi tutulur.[1] Şayet iki tarih arasındaki süre beş yıldan fazla ise satış kazancı gelir vergisinin konusuna girmemekte, dolayısıyla vergi dışı olmaktadır. Ancak bu beş yıllık süre, 1.1.2007 tarihinden önce elde edilmiş gayrimenkuller için dört yıl olarak uygulanmaktadır.[2] 

Diğer taraftan, şahısların kişisel servetleri kapsamındaki taşınmazlarını, en az iki isteklinin iştiraki şeklindeki müzayede yolu dışındaki satışları KDV nin konusuna girmediğinden bu vergiye tabi bulunmamaktadır. Örneğin, bir kişinin özel mülkiyetine konu bir taşınmazı, başka bir kişi veya kuruma satması, ticari faaliyet kapsamında bir işlem olmadığından KDV ye tabi tutulmayacaktır.  

İcra daireleri, mahkeme satış memurlukları, belediyeler ve diğer kamu veya özel hukuk tüzel kişileri tarafından müzayede yoluyla yapılan taşınmaz (konut veya daire, işyeri, arsa, arazi) satışları ile taşınmaz niteliğini haiz diğer mal ve hakların satışı ise KDV Kanununun 1/3-d maddesine göre KDV ye tabidir. Müzayede yolu ile yapılan 150 m² yi aşmayan konut teslimlerinde KDV oranı %1, diğer hallerde ve diğer taşınmazlarda KDV oranı % 18’dir.

Bina ve arazi şeklindeki gayrimenkullerin ve gayrimenkul hükmündeki bazı mal ve hakların elde edilmesi tarihinden itibaren belirli bir süre içerisinde elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar, GVK’nun yürürlüğe girdiği 1950 yılından, 1983 yılına kadar belirli koşullarla sair kazanç ve irat bölümüne giren bir gelir unsuru olarak vergilendirile gelmiştir. 

1998 yılında kabul edilen 4369 sayılı kanunla sair kazanç ve iratlardaki düzenleme bütünüyle değiştirilmiş, gayrimenkul ve benzeri kıymetlerin elden çıkarılmasından doğan kazançlar, herhangi bir süreye bağlı olmaksızın vergileme konusuna alınmıştır. Ancak, önce 4444 sayılı kanunla yürürlüğü ertelenerek iktisaptan itibaren 4 yıl içinde gerçekleşmesi şartına bağlı bir düzenleme yapılmıştır. Daha sonra 4783 sayılı kanun değişikliğinde ise esas itibariyle 4369 sayılı kanun öncekine benzer paralel bir düzenleme getirilmiştir.

4783 sayılı kanun düzenlemesinde de vergileme için; elden çıkarmanın, iktisaptan itibaren dört yıl içinde gerçekleşmesi şartı konulmuştur.

5615 sayılı kanun değişikliğinde ise 4 yıllık süre 5 yıla çıkarılmıştır. Süre koşulu haricinde 4783 sayılı kanun düzenlemesi geçerliliğini devam ettirmektedir.

GVK’nun 70. maddesinde aşağıda yazılı mal ve hakların kiralanmalarından elde edilen iratların gayri menkul sermaye iradı olduğu tespiti yapılmış; kiralama konusu mal ve hak olarak birinci fıkranın 1. bendinde arazi ve bina, maden ve menba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı; 2. bendinde voli mahalleleri ve dalyanlar; 4. bendinde gayrimenkul olarak tescil edilen haklar; 7. bendinde gemi ve gemi payları sayılmıştır. Bu mal ve hakların iktisap tarihinden başlayarak beş yıl içinde elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar değer artış kazancı sayılmaktadır.[3] Ticari işletme varlığı dışındaki mal ve hakların elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar, diğer kazançlar ve irattır. Bu mal ve hakların ticari işletme kapsamında elden çıkarılmasından elde edilen ticari kazanç olacaktır. Gerçek usulde vergiye tabi çiftçilerin zirai istihsalde kullandıkları gayri menkuller de, parantez içi hükümle değer artış kazancı sayılmış ve kazancın elde edilmiş sayılması dört yıllık veya beş yıllık süre ile sınırlandırılmıştır. Başka bir deyimle, gerçek usulde vergiye tabi çiftçilerin, zirai istihsalde kullandıkları arazilerini yasada belirtilen sürede elde bulundurduktan sonra satmalarından doğan kazanç, vergiye tabi değildir.

Yukarıda belirttiğimiz mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazancın diğer kazanç ve irat olarak vergiye tabi tutulması mük. 80/6 maddede 2 şarta bağlanmıştır. Bunlardan biri bu mal ve hakların ivaz karşılığı edinilmiş olmasıdır. GVK’na göre, ivazsız olarak edinilen bu mal ve hakların elden çıkarılması durumunda doğan kazanç değer artış kazancı sayılmamaktadır. İvazsız kavramı üzerinde fazla açıklama yapma gereği duymuyoruz. İkinci şart bu mal ve hakların edinildiği tarihten itibaren dört veya beş yıllık süre içinde elden çıkarılmış olmasıdır. Bu sürede elde bulundurduktan sonra satılmasından elde edilen de gelir sayılmamaktadır.[4]Dolayısıyla gelir vergisine tabi değildir. 

II- YASADA YER ALAN SÜRENİN İRDELENMESİ       

Yasadaki süre takvim günü itibariyle hesaplanır. Örneğin, 13.6.2001 günü edinilen bu kapsamdaki mal ve hak içi dört yıllık süre 13.6.2005 gününde tamamlanmış olacaktır. 13.06.2005 bu tarihten sonra satılırsa, yasadaki süreden sonra satıldığı için diğer kazanç ve irat olarak değerlendirilmez.

Bu malların iktisap ve elden çıkarma tarihleri;

1) Satın alınan gayrimenkul veya gemilerde, tapu veya gemi siciline tescil tarihi,

2) Kooperatif ortaklarına tahsis edilen gayrimenkullerde tahsis tarihi,

3) İnşa yoluyla edinilen gayrimenkullerde, yapı kullanma izin belgesinin alındığı tarihte, (ancak fiili olarak kullanılmaya başlanmışsa, yapı kullanma izni almanın koşul ve zorlukları göz önünde tutularak edinme tarihi özelliğine göre belli edilmelidir.)

4) Arsa karşılığı apartman dairesi alımlarında da yapı kullanma izni tarihi esas alınmalıdır.

5) Cebri icra yolu ile veya şuyuun izalesi davası ile satın almada tapuya tescil beklenmeden resmi işlemin tamamlanması ile gayrimenkul edinilmiş olur.

6) Elden çıkarmada da, yukarıda belirttiğimiz durumlar da aynen göz önünde tutularak tescil tarihi esas alınacaktır.

7) Tescile tabi olmayan mal ve hakların iktisabı ve elden çıkarılması, alım ve satım sözleşme tarihleridir. 

III- GAYRİMENKUL SATIŞ KAZANÇLARI VE İKTİSAP TARİHİNİN TESPİTİ SORUNU

a) Gayrimenkuller Açısından Durum:

Gelir Vergisi Kanun'un mükerrer 80'inci maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinde belirtilen ve aynı kanunun 70'inci maddesinin birinci fıkrasının (1), (2), (4) ve (7) numaralı bentlerinde yazılı olan mal ve haklar şunlardır:

"1. Arazi, bina (Döşeli olarak kiraya verilenlerde döşeme için alınan kira bedelleri dahildir), maden sulan, memba suları, madenler, taş ocaktan, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanlan, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı;

2. Voli mahalleri ve dalyanlar;

3. Gayrimenkul olarak tescil edilen haklar;

4. Gemi ve gemi paylan (Motorlu olup olmadıklarına ve tonilatolarına bakılmaz) ile bilumum motorlu tahmil ve tahliye vasıtaları"

Yukarıda hükümde yer alan ve değer artışı kazancı kapsamında değerlendirilen malların büyük çoğunluğunun gayrimenkul (taşınmaz) nitelikli olduğu görülmektedir.

Gayrimenkuller, Türk Medeni Kanunu'nda "taşınmaz" olarak tanımlanan ve esas niteliği bakımından bir yerden başka bir yere taşınması mümkün olmayan, dolayısıyla yerinde sabit olan mallardır.

Bunlar Türk Medeni Kanunun 704'üncü  maddesinde;

  • Arazi,
  • Tapu siciline ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar,
  • Kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümler olarak sayılmıştır.[5]

b) Gayrimenkullerde iktisap tarihinin saptanması sorunu

Gayrimenkullerde iktisap, Türk Medeni Kanunu'nun 705'inci maddesi uyarınca, tapuya tescille olmaktadır. Buna göre, kat karşılığı müteahhide veya kooperatiflere verilen arsa karşılığında alınan gayrimenkuller dahil, iktisap edilen gayrimenkullerin elden çıkarılması halinde, değer artışı kazancının tespiti yönünden iktisap tarihi olarak, gayrimenkullün tapuya tescil edildiği tarih esas alınacaktır.

c) Tapuya tescilden önce kullanmaya başlanması halinde durum nedir?

Ancak, gayrimenkulün tapuya tescil tarihinden önce sahibinin fiilen kullanımına bırakıldığı bazı özel hallerde iktisap tarihi olarak tapuya tescil tarihi yerine fiilen kullanıma bırakılma tarihinin kabul edilmesi gerekir.

Bu çerçevede, konut yapı kooperatifleri, Toplu Konut İdaresi veya diğer kişilerden gayrimenkulü fiilen kullanıma hazır şeklide teslim alanların, söz konusu gayrimenkulleri fiilen kullandıklarını; tahsis belgesi, teslim tutanakları, su, elektrik, telefon, doğalgaz faturaları ve benzeri belgelerle tevsik etmeleri halinde, değer artışı kazancının tespiti yönünden fiilen kullanıma başladıkları tarih iktisap tarihi olarak kabul edilir. 

Gayrimenkulün İhale veya icra yoluyla alındığı durumlarda da fiilen kullanıma hazır şekilde teslim alındığının yukarıda sözü edilen belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, tapu tescil işlemi olmasa dahi fiilen kullanıma bırakıldığı tarihin iktisap tarihi olarak kabul edilmesi gerekir.


[1] GVK. mük. md. 80

[2] GVK geç. md.71

[3] Süre 01.01.2007 tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren 5615 sayılı yasa ile dört yıldan beş yıla çıkarılmıştır. Ancak geçici madde 71 ile beş yıllık süre 1.1.2007 tarihinden sonra iktisap edilenler için geçerlidir. Bu tarihten önce iktisap edilmiş olanlar için süre gelen dört yıldır. 

[4] Çakmak Şefik, “Gelir ve Kurumlar Vergisi Beyanname Düzenleme Rehberi”, ASMMO, Ankara, Şubat 2008, s.153-155

[5] ŞAFAK Mehmet – AKARCA Akif, “Gayrimenkul satış kazançları ve iktisap tarihinin önemi” 07.04.2011 günlü Dünya Gazetesi.

Av. Nazlı Gaye Alpaslan - Hürses

EBÜLTEN

Benzer haberler eklendiğinde mail ile bilgilendirilmek için ebültenimize kaydolun.

Bu İçeriğe Tepki Verin

Facebook Yorumları